第二节我国税收实体法律制度（1 / 2）

一、流转税法律制度

流转税是以商品或劳务的流转额为征税对象的一类税种。流转额有两种：一是商品流转额，即商品交换的金额。二是非商品流转额，即各种劳务收入或者服务性业务收入的金额。商品税的征税对象广泛，税额不受纳税人盈利水平的限制，对价格变化较为敏感，因而在调节商品的生产与消费，调整经济结构公平税负，保证国家财政收入充裕和稳定方面，有积极的促进作用。我国现行流转税法律制度是在1994年税制改革时建立的。1993年底，为建立符合社会主义市场经济发展需要的税制体系，国务院根据全国人大授权，颁布了《增值税暂行条例》、《消费税暂行条例》、《营业税暂行条例》，同时全国人大常委会通过《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》，统一了内、外资企业流转税法。据此，我国流转税主要包括增值税、消费税、营业税和关税，它们是我国税收体系中的主体税种，在取得财政收入和调节经济方面具有重要作用。

(一)增值税法律制度

增值税是对那些在我国境内从事销售或进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位或个人，就其销售货物或提供应税劳务以及进口货物的销售额为计税依据，并实行税款抵扣制度的一种流转税。它是我国流转税中的核心税种，对于保障财政收入、避免重复征税、保护公平竞争等具有特别重要的意义。我国现行增值税法律制度主要是2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过的《增值税暂行条例》及其配套的法规、规章等。其实体法律规范的主要内容是：

1。 增值税纳税人

增值税的纳税人是指在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。其中，单位是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；个人是指个体经营者及其他个人。单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。

由于增值税是采取凭发票注明税金进行税款抵扣的制度，这就要求纳税人必须有健全的会计核算。为此，我国借鉴国外通行做法，把增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。增值税一般纳税人与小规模纳税人的划分标准由国务院财政、税务主管部门规定。一般纳税人可以使用增值税专用发票，可以用“扣税法”实行税款抵扣制度；小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务则不得使用增值税专用发票，只能用简便方法计税。

2。增值税的征税范围

按照规定，我国增值税的征税范围包括在中华人民共和国境内销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物三个方面：销售货物，是指有偿转让货物的所有权。销售货物包括：一是一般销售，即销售有形动产，包括电力、热力和气体，而不包括不动产和无形资产。二是视同销售，包括将货物交付他人代销，销售代销货物，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人将货物从一个机构移送其他机构用于销售（但相关机构设在同一县、市的除外），将自产或委托加工的货物用于非应税项目，将自产、委托加工或购买的货物用于投资提供给其他单位或个体经营者，将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者，将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等。三是混合销售，即一项销售行为既涉及销售货物又涉及提供非应税劳务的行为。提供应税劳务，是指在中华人民共和国境内有偿提供加工、修理修配劳务。进口货物，是申报进入中华人民共和国关境内的货物。确定一项货物是否属于进口货物，必须看它是否办理了报关进口手续。只要是报关进口的应税货物，包括国外产制和我国已经出口又转内销的货物、进口者自行采购的货物以及国外捐赠的货物、进口者用于贸易行为的货物以及自用或其他用途的货物等，均属于增值税征税范围，应在进口环节征收增值税。

3。增值税的税率

我国增值税对一般纳税人采取基本税率（17%）加一档低税率（13%）的税率模式，出口商品则实行零税率（除国务院另有规定者外）。对小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务，适用3%的征收率。纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未能分别核算的，从高适用税率。纳税人销售不同税率货物或应税劳务，并兼营应属于一并征收增值税的非应税劳务的，其非应税劳务从高适用税率。

4。增值税的抵扣制度

增值税一般纳税人是根据发票注明税金实行税款抵扣制度的，其发票所注明的应是当期的销项税额和当期的进项税额。

销项税额，是指纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额和规定税率计算并向购买方收取的增值税税额。该税额是销售货物或者提供应税劳务到本纳税环节为止所承担的全部税款。它由纳税人在销售货物或者提供应税劳务时随同货物或应税劳务价格一起向购买方收取，所以并不是本环节纳税人的应纳税额。当期销项税额的计算公式为：销项税额=销售额x税率。

进项税额，是指纳税人因购进货物或应税劳务所支付或者负担的增值税税额，也就是购买货物或应税劳务时购货发票上注明的增值税税额。从销项税额中准予抵扣的进项税额，限于法定的增值税扣税凭证上注明的增值税额。目前法定的增值税的扣税凭证包括：(1)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；(2)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额；(3)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额；(4)购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。

5。增值税应纳税额的计算

增值税一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额＝当期销项税额-当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：

应纳税额＝销售额x征收率

纳税人进口货物，按照组成计税价格和本条例第2条规定的税率计算应纳税额。组成计税价格和应纳税额计算公式：

组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税

应纳税额＝组成计税价格x税率

6。增值税的税收减免

增值税的法定免税范围是：(1)农业生产者销售的自产农产品；(2)避孕药品和用具；(3)古旧图书；(4)直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；(5)外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；(6)由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；(7)销售的自己使用过的物品；（8）纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的。增值税的免税、减税项目由国务院规定，任何地区、部门均不得另行规定免税、减税项目。

（二）消费税法律制度

消费税是指以特定的消费品的流转额为计税依据而征收的一种税。我国消费税的法律规定主要是2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过的《消费税暂行条例》以及相配套的法规、规章。其实体法律规定的主要内容有：

1。消费税的纳税人

消费税的纳税人，是在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口《消费税暂行条例》规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售《消费税暂行条例》规定的消费品的其他单位和个人。其中“在中国境内”是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内；“单位”是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；“个人”是指个体工商户及其他个人。

2。消费税的征税范围

消费税的征税范围是根据我国现阶段经济发展状况、消费政策、居民消费结构和消费水平以及国家财政需要，并借鉴国外成功经验和通行做法，确定四大类消费品为应征消费税的消费品：第一类为过度消费会危害人类健康和社会秩序的消费品，如烟、酒、鞭炮、焰火；第二类为非生活必需的高档奢侈品，如贵重首饰、珠宝玉石、高尔夫球；第三类为高能耗消费品，如小汽车、摩托车；第四类为不可再生和替代的石油类消费品，如成品油；第五类为过度消费会危害生态环境的消费品，如木制一次性筷子、实木地板。

以上征税范围可根据国民经济发展变化和消费结构的变化情况，由国家适时作出调整。

3。消费税的税目与税率

二、酒及酒精

三、化妆品

四、贵重首饰及珠宝玉石

五、鞭炮、焰火

六、成品油

七、汽车轮胎

八、摩托车

九、小汽车

1.乘用车

2.中轻型商用客车

十、高尔夫球及球具

十一、高档手表

十二、游艇

十三、木制一次性筷子

十四、实木地板

上述消费税税目、税率（税额）标准的调整权归属国务院。纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。

5。消费税的计税依据和应纳税额的计算

实行从价定额征收的应税消费品，其计税依据为应税消费品的移送使用数量，应纳税额的计算公式：应纳税额=应税消费品数量x消费税定额税率。

实行从价定率征收的应税消费品，其计税依据是不含增值税的销售额（也称应税销售额或应税销售收入），应纳消费税的销售额=含增值税的销售额÷（1+增值税税率或征收率），应纳税额=销售额x消费税比例税率。

实行复合计税办法的消费品，其计税依据为应税销售额和应税消费品的移送数量，应纳税额的计算公式：应纳税额=销售额x消费税比例税率＋应税消费品数量x消费税定额税率。

以上的销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。

6。消费税的减免

由于开征消费税的主要目的在于调节人们的特定消费行为，如果设定减免税将无法起到消费税的调节作用。所以目前除国务院另有规定外，仅对纳税人出口应税消费品免征消费税。

（三）营业税法律制度

我国现行营业税是指对在我国境内从事多种应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人就其取得的营业额征收的一种税。我国营业税法律规定主要表现为2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过的《营业税暂行条例》及与其配套的相关法规、规章等。其实体法规范的内容是：

1。营业税的纳税人

营业税的纳税人是在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人。其中，“单位”是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；“个人”是指个体工商户和其他个人。单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人；中央铁路运营业务的纳税人为铁道部，合资铁路运营业务的纳税人为合资铁路公司，地方铁路运营业务的纳税人为地方铁路管理机构，基建临管线运营业务的纳税人为基建临管线管理机构。

2。营业税的征税范围

我国营业税的征税范围是在中华人民共和国境内有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。所谓“应税劳务”是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。所谓“有偿提供”，是指以取得货币、货物或其他经济利益为条件提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产所有权的行为。所谓“在中华人民共和国境内”提供营业税应税劳务、转让无形资产或者销售不动产是指：（1）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；（2）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；（3）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（4）所销售或者出租的不动产在境内。纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：（1）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；（2）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；（3）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

3。营业税的税目税率

营业税税目是征收范围的具体化，现行营业税税目税率表按行业共设计了9个税目和若干子目，凡列入税目表的属营业税征收范围，否则不征收营业税。9个税目是交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产、销售不动产。

营业税按行业实行差别比例税率，具体分3档税率：交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业税率为3%；金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产税率为5%；娱乐业实行5%~20%幅度比例税率，具体适用税率由省、自治区、直辖市人民政府根据当地实际情况，在规定幅度内确定。纳税人兼有不同税目的，应当缴纳营业税的应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额；未分别核算营业额的，从高适用税率。

4。营业税的计税依据及应纳税额的计算

营业税的计税依据为纳税人提供营业税应税劳务、转让无形资产或销售不动产的营业额（或转让额、销售额）。应纳税额的计算公式为：应纳税额=营业额x税率。

以上的“营业额”为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。但是，下列情形除外：（1）纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额；（2）纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额；（3）纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额；（4）外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额；（5）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。

5。营业税的税收减免

营业税法定免征范围有：（1）托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务，婚姻介绍，殡葬服务；（2）残疾人员个人提供的劳务；（3）医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务；（4）学校和其他教育机构提供的教育劳务，学生勤工俭学提供的劳务；（5）农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治；（6）纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆举办文化活动的门票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入；（7）境内保险机构为出口货物提供的保险产品。

三、所得税法律制度

所得税又称收益税，是国家对法人和自然人在一定期限内获得的所得为征税对象的一类税种。所得税主要可以分为企业（公司或法人）所得税和个人所得税。对纳税人的所得征税，能使国家、 企业、 个人三者利益分配关系很好地结合起来，科学合理的所得税制可以促进社会经济的不断发展，保征国家财政收入的稳步增长和调动纳税人的积极性。我国目前的所得税有企业所得税和个人所得税两个税种。

（一）企业所得税法律制度

企业所得税是对公司性企业在一定时期内的各种生产经营所得和其他所得，扣除成本费用后的余额为课征对象的一种税。它是国家参与企业分配、调节企业收益水平、正确处理国家与企业间分配关系的重要税种。2007年3月第十届全国人民代表大会第五次会议通过的《企业所得税法》，结束了我国长期以来实施内、外有别的企业所得税的税负不公平状况，为企业建立了较为公平的竞争环境。目前我国企业所得税法律制度由《企业所得税法》、2007年12月6日国务院公布的《企业所得税法实施条例》以及相关行政法规和规章组成。其实体法规范主要内容有：

1。企业所得税的纳税人

企业所得税的纳税人就是在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。这里所谓的“企业”包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。但个人独资企业、合伙企业不适用企业所得税法。

企业所得税的纳税人分为居民企业和非居民企业。 居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

2。企业所得税的计税依据

企业所得税的计税依据是应纳税所得额，即企业每一纳税年度收入总额减去国家规定准予扣除项目后的余额。企业收入总额是指企业在纳税年度内各项收入总额。

企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。具体包括：（1）销售货物收入；（2）提供劳务收入；（3）转让财产收入；（4）股息、红利等权益性投资收益；（5）利息收入；（6）租金收入；（7）特许权使用费收入；（8）接受捐赠收入；（9）其他收入。但根据规定，企业收入总额中的下列收入为不征税收入：（1）财政拨款；（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（3）国务院规定的其他不征税收入。

非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系而取得的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；（3）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。税前扣除的主要内容是：（1）成本：即企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费；（2）费用：即企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用；（3）税金：即企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加；（4）损失：即企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失；（5）其他支出。

在计算企业所得税应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；（5）《企业所得税法》第9条规定以外的捐赠支出；（6）赞助支出；（7）未经核定的准备金支出；（8）与取得收入无关的其他支出。 下列固定资产不得计算折旧扣除：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（2）以经营租赁方式租入的固定资产；（3）以融资租赁方式租出的固定资产；（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（5）与经营活动无关的固定资产；（6）单独估价作为固定资产入账的土地；（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。下列无形资产不得计算摊销费用扣除：（1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；（2）自创商誉；（3）与经营活动无关的无形资产；（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时也不得扣除。

3。企业所得税税率

企业所得税的税率为25%，但对国家重点扶持的高新技术企业确定适用15％的税率，对符合国家规定条件的小型微利企业确定适用20％的优惠税率。非居民企业取得《企业所得税法》第3条第3款规定的所得，适用税率为20%。

4。企业所得税应纳税额的计算

在按前述规定的方法确定了纳税人的收入总额和准予扣除项目及其金额后，该纳税人这一纳税年度内的应纳税所得额也就确定了。其计算公式为：

应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补以前年度亏损

应纳税额＝应纳税所得额x适用税率－减免税额－允许抵免的税额